Российские и международные нормы формирования консолидированной отчетности компании

В статье приводится обобщение нормативных и методических основ формирования консолидированной отчетности компании с учетом российских и международных норм.

Рыночные преобразования в России, глобализация биз­неса и национального пространства, процессы приватизации и реструктуризации предприятий и отраслевых комплексов привели к образованию холдинговых структур, объединений предприятий, в состав которых входят материнское и его до­черние предприятия. С юридической точки зрения участни­ки группы являются отдельными субъектами хозяйствования, которые ведут учет деятельности и составляют собственную отчетность. В связи с этим особую актуальность приобретает учет деятельности группы предприятий как единой эконо­мической единицы. Информация о финансовом состоянии, результатах деятельности и движении денежных средств в разрезе обычной и чрезвычайной деятельности холдинговых структур, объединений предприятий обобщена в консолиди­рованной финансовой отчетности.

Безусловно, в условиях постоянного обострения конку­ренции информация о бизнесе имеет все более важное значе­ние, потому что позволяет как влиять на движение капиталов внутри группы предприятий, так и привлечь дополнительные финансовые ресурсы от других субъектов. Поэтому рост значе­ния информации как фактора экономического развития дол­жен иметь регламентированный (правовой) характер.

Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) содействуют высокому уровню ведения бухгалтерско­го учета, составления и сопоставления финансовой отчетности субъектов хозяйствования во всем мире.

Целью данной статьи является обобщение нормативных основ формирования консолидированной отчетности компа­нии с учетом российских и международных норм.

Известный экономист, создатель теории межотраслево­го баланса В. В. Леонтьев в своей работе 1927 г. заложил ос­новы научного понимания концентрации и экономической консолидации: «Современная организация экономической

системы… представляет со­бой сложную систему еди­ниц концентрации, причем каждая единица полностью содержится в следующей, более сложной… для любо­го статистического исследо­вания нужно, чтобы каждая система была составлена из эквивалентных единиц».

Автор считает, что «конеч­но, и экономическая консо­лидация является фактором концентрации». Сравнение ^{Гареева} . ^А. промышленных предприятий (независимого и дочернего) с различным составом затрат позволяет определить оптималь­ную величину концентрации предприятия. «Технологические единицы становятся подчиненными экономическим, как что­бы последние были краеугольным камнем всей системы. Эко­номическая единица является наиболее емкой из всех стати­стических единиц».

Из приведенного следует, что в экономике при осущест­влении консолидации объектов для обеспечения потребностей пользователей нужно выбирать эквивалентные, тождествен­ные единицы. Наилучшим образом требованиям заинтересо­ванных пользователей соответствует отчетность самостоятель­ной экономической единицы (англ. – single economic entity) по выбранным параметрам; поэтому кроме индивидуальной фи­нансовой отчетности составляется консолидированная финан­совая отчетность как совокупная или сводная отчетность юри­дического лица и его дочерних предприятий (они составляют группу предприятий в современном понимании) как единой экономической единицы. Во избежание двойного учета вычи­таются взаимные долги членов группы, объемы продаж друг другу и выделяется неконтролируемая доля участия.

Методологически разработка системы консолидирован­ного учета заключается в определении консолидированной группы предприятий как объекта бухгалтерского учета и со­стоит в разработке системы консолидированного учета, позво­ляющей обеспечить необходимой информацией все уровни управления холдингом и при этом являющейся основой для формирования консолидированной финансовой отчетности.

В системе бухгалтерского учета России предприятия име­ют возможность составлять консолидированную отчетность (далее – КО) по национальным и международными стандар­там. По этим стандартам консолидированная финансовая отчетность дает характеристику общему финансовому состо­янию и общему финансовому результату, который наряду с финансовой отчетностью субъектов группы (отдельной фи­нансовой отчетности) дает четкое представление как о пер­спективах инвестирования в такую группу, так и о ее вкладе в экономическое развитие страны.

Нынешнее российское законодательство содержит доста­точные правовые основания для составления консолидирован­ной отчётности, включая ФЗ «О консолидированной финан­совой отчётности» от 27 июля 2010 г. № 208-ФЗ, принятый ГД Федерального Собрания РФ и введённый в действие с 10 сен­тября 2010 г.; Положение о консолидированной отчётности, утвержденное Банком России 30 июля 2002 г. № 191-П и заре­гистрированное в Минюсте РФ 11 октября 2002 г. № 3857; При­каз Минфина РФ от 30 декабря 1996 г. № 112 «О методических рекомендациях по составлению и предоставлению сводной бухгалтерской отчётности» и ряд других документов.

С 20 декабря 2011 г. Приказом Министерства финансов РФ от 25 ноября 2011 г. № 160н «О введении в действие Между­народных стандартов финансовой отчётности и Разъяснений Международных стандартов финансовой отчётности» в РФ были приняты и введены в действие Международные стан­дарты финансовой отчётности. В письме Минфина России от 12 декабря 2011 г. № 07-02-06/240 «Об официальном опубли­ковании документов международных стандартов финансовой отчётности» была озвучена рекомендация при составлении консолидированной отчётности использовать МСФО. Следует отметить, что к основным отличиям международных стандар­тов учета от РСБУ относят менее жёсткую регламентацию дей­ствий бухгалтера. Поэтому непривыкшие к большей свободе отечественные бухгалтеры сталкиваются с определенной про­блемой при трансформации отчётности по МСФО.

Необходимость составления консолидированной финан­совой отчетности предприятия обусловлена целями внутрен­них и внешних пользователей. Внутренними пользователями консолидированной финансовой отчетности выступают топ- менеджеры и сотрудники отдела финансово-экономического департамента холдинга. Внешними пользователями консоли­дированной финансовой отчетности предприятия выступают собственники, бизнес-партнеры и государственные органы власти.

В связи с тем, что детальные предложения по составлению консолидированной финансовой отчетности предприятий России отсутствуют, возникает необходимость рассмотреть не­которые нормативно-прикладные основы консолидации кон­солидированной финансовой отчетности.

Директива 2013/34/ЕС (ст. 22-29) определяет сферу и по­рядок консолидации финансовой отчетности. В частности, компании, которые имеют дочерние предприятия, долж­ны консолидировать не только финансовую отчетность, но и управленческую отчетность. Однако малые и средние груп­пы предприятий могут быть освобождены от обязательства составлять консолидированную финансовую отчетность и консолидированный отчет руководства за исключением слу­чаев, когда аффилированные предприятия (члены группы) являются субъектами, в отношении которых существует обще­ственный интерес. В директиве подробно изложены условия такого освобождения. Процедуры консолидации финансовой отчетности, изложенные в Директиве 2013/34/ЕС, в целом со­гласуются с МСФО. Однако ст. 26 Директивы 2013/34/ЕС пред­усматривает возможность применения пропорциональной консолидации для совместных предприятий, которая исклю­чена МСФО.

Федеральным законом № 208-ФЗ утверждены нормы по финансовой отчетности и консолидированной финансовой отчетности юридических лиц всех форм собственности (кро­ме банков и бюджетных учреждений), также новые формы финансовой отчетности. Необходимость составления консо­лидированной финансовой отчетности, прежде всего, опреде­ляется потребностями пользователей. В состав пользователей информации КО можно отнести: акционеров материнского предприятия и дочерних предприятий; внешних инвесторов; кредиторов; управленческий персонал группы; руководство и наблюдательный совет материнского предприятия и дочер­них предприятий; государственные органы управления; по­купателей; поставщиков; аналитиков и консультантов; обще­ственность.

Таким образом, для внешних пользователей консоли­дированная финансовая отчетность выступает в качестве до­полнительной информации, которая устраняет ограничен­ность отдельных финансовых отчетов. Соответственно, при разработке организации и методики составления консолиди­рованной финансовой отчетности необходимо учитывать все особенности консолидированной финансовой отчетности, что относится и к корпоративной отчетности.

Согласно и российской, и общемировой практике, мето­дика составления консолидированной финансовой отчетности является достаточно сложной, поскольку связана с необходи­мостью элиминирования статей, то есть последствия по реа­лизации соглашений между членами корпоративной группы не включают в консолидированную отчетность, показывают только активы и обязательства, доходы и расходы от операций с третьими лицами. Для получения достоверной информа­ции о деятельности группы нужно внедрить единые учетные и контрольные процедуры для целей консолидации на уровне группы.

Следуя общепринятой международной правовой базе МСФО, критерии контроля и принципы подготовки консо­лидированной финансовой отчетности регулируют МСБУ 1 «Представление финансовой отчетности», МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность»⁶, МСБУ-27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность».

Таким образом, установлено, что консолидированная финансовая отчетность – это отчетность, отражающая финан­совое положение и результаты деятельности юридического лица и его дочерних предприятий как единой экономической единицы.

Консолидированная группа предприятий как единая хо­зяйственная единица является объектом бухгалтерского уче­та. На основании консолидированного учета информацию о финансовом состоянии, результатах деятельности и движении денежных средств таких групп предоставляет исключитель­но консолидированная финансовая отчетность. Обоснование сущности консолидированной группы позволяет определить периметр консолидации при составлении КО и конкретизи­ровать объекты учета при процедурах консолидации.

Статья опубликована в Евразийском юридическом журнале № 9 (88) 2015

ГАРЕЕВА Земфира Анисовна – кандидат экономических наук, доцент кафедры бухгалтерского учета и аудита Уфимского государственного нефтяного технического университета.