О бухгалтерском стандарте ААОИФИ «Мушарака» в исламской модели бухгалтерского учета

Данная статья раскрывает особенности учета бухгалтерского стандарта №4 (финансовый инструмент «Мушарака») Организации по бухгалтерскому учету и аудиту для исламских финансовых учреждений (ААОИФИ). В ней изложены история создания стандарта с раскрытием юридических принципов и основных условий, на основе которых построен бухгалтерский стандарт. Поскольку имеются расхождения среди исламских ученых относительно деления прибыли в договоре «Мушарака», автор подробно описывает точку зрения каждой правовой школы. В статье также изложены основные записи бухгалтерского учета и особенности по признанию, оценке и раскрытию операций по «Мушарака».

Современный мир деловых, партнерских, экономиче­ских, финансовых, юридических и других отношений от­личается своим многообразием и тем наиболее интересен. Существуют определенные принципиальные подходы в ре­ализации существующих систем мироустройства, вносящие в палитру отношений это многообразие, которое восприни­мается через интерпретацию сложившихся национальных систем бухгалтерского учета. Так сложились на сегодняшний момент:

• Британо-американская модель учетной системы;
• Континентальная модель учетной системы;
• Южноамериканская модель учетной системы;
• Исламская модель учетной системы;
• Учет на базе МСФО.

Исламская модель учетной системы присуща ислам­ской экономике и характеризуется тем, что деловая, пар­тнерская этика хозяйственной деятельности основаны на соблюдении принципов Корана, представляющего собой основу законодательства, как религиозного, так гражданско­го и уголовного.

Организация по бухгалтерскому учету и аудиту для ис­ламских финансовых институтов (далее – ААОИФИ) издает бухгалтерские стандарты для исламских финансовых институ­тов. Эта организация была создана в Бахрейне в 1989 г. в целях разработки основных принципов бухгалтерской отчетности исламских финансовых институтов. Хотя данные стандарты касаются исламских банков и страховых компаний, на них ориентируется большинство субъектов хозяйствования, основ­ная деятельность которых не связана с финансовым сектором. Одним из таких бухгалтерских стандартов, регулирующих особенности учета исламских финансовых инструментов явля­ется «мушарака».

Данный финансовый инструмент представляет собой аналог современного долевого предприятия, когда стороны осуществляют вложения в общее дело и делят между собой полученные прибыли или убытки в соответствии с долей в предприятии. Обычным является та ситуация, когда финан­совый институт входит в партнерство с клиентом (клиентами), чтобы проинвестировать свободные финансовые ресурсы в выгодный бизнес-проект. Если бизнес принесет прибыль, то она делится между участниками в заранее оговоренных про­порциях, если потерпит убыток, то он будет распределен в соответствии с долей в капитале. Возможен и такой случай, когда один из участников постепенно может увеличить сумму инвестиций и тем самым получить большую долю в общем капитале. В таком случае, все договоренности относительно распределение прибылей и убытков будут пересмотрены в со­ответствии с обновленной долей участников в капитале.

Существует разновидность совместной деятельности, такая как «мудараба» представляющая собой совместное до­левое предприятие, подобное «мушарака», где одним из ин­весторов выступает обязательно исламский банк. Именно он вкладывает в совместное предприятие «мудараба» финансо­вые средства, другие инвесторы вкладывают только свой труд и знания. Основное отличие «мушарака» от «мудараба» за­ключается в том, что в «мушарака» все инвесторы вкладывают только финансовые средства.

Бухгалтерский стандарт ААОИФИ № 4 раскрывает осо­бенности бухгалтерского учета по признанию, оценке и рас­крытию операций по «мушарака». Также данный стандарт раскрывает юридические принципы, на основе которых по­строен бухгалтерский стандарт. О подготовке стандарта «му- шарака» впервые заговорили на очередном заседании Совета по ААОИФИ 8 ноября, 1992 года. Совет назначил консультан­тов (из членов Совета) в феврале 1993 года, ответственных за подготовку проекта стандарта. В обсуждении проекта стан­дарта, где были сделаны комментарии и замечания к проекту, участвовали члены Совета, а также более 10 исламских банков из таких стран, как Бахрейн, Судан, Египет, Катар, Иордания и другие. Совет по ААОИФИ принял стандарт «мушарака» на заседании №10, которое прошло 3-5 февраля, 1996 года и он вступил в силу с 1 января, 1998 года.

Доля исламского финансового института в капитале «му- шарака» (в виде наличных денег или натурой) признается в бухгалтерском учете с момента, когда данный капитал опла­чен. Данное признание отражается в бухгалтерских книгах под названием финансирование под «мушарака».

Если исламский финансовый институт оплатил свою долю натурой, то стоимость данного предмета оценивается по справедливой стоимости (та стоимость, которая утверждена всеми участниками общего дела). Разница между справедли­вой и балансовой стоимостью при последующей оценке долж­на быть раскрыта и отражена в виде прочих прибылей или убытков. Если стороны произвели взносы в капитал «мушара­ка» в разной валюте, такие виды валют необходимо перевести в валюту договора «мушарака» по текущим обменным курсам с целью установления долей и обязательств каждой стороны.

Возможен и случай, когда одна из сторон может вносить свою долю разными платежами в течение определенного пе­риода. Тем не менее, не допускается использование дебитор­ской задолженности в качестве взноса в капитал «мушарака».

Все расходы по составлению контракта не включатся в ка­питал по «мушарака», если иное не оговорено всеми сторона­ми.

Необходимо соблюдать 3 основные условия при договоре «мушарака»:

• Капитал агентства (аль-вакала)

Стороны по договору должны выступать агентами, по­скольку в корне договора «мушарака» лежит принцип агент­ства, когда каждая сторона совершает действия по поручению и от имени других сторон, и наоборот. Каждая сторона вправе действовать в интересах участников.

• Фиксация коэффициента участия в прибылях

Такой коэффициент должен быть оговорен заранее. По­тому что, распределение прибылей является неотъемлемой частью договора. Распределение прибыли должно осущест­вляться таким образом, чтобы каждый участник получал не­делимую долю прибыли, а не денежную сумму или долю капитала. Участники могут взаимно согласовать изменение размера процента участия в прибыли на дату ее распределе­ния. Однако не допускается согласование условий, по которым один или несколько участников будут нести ответственность за все потери или часть потерь, не соответствующих их доле вла­дения в капитале.

• Коэффициент участия в прибылях не должен быть в виде фиксированной суммы

Поскольку не известен результат бизнес-проекта, не пред­ставляется возможным предугадать возможные выгоды и по­тери. Установление фиксированной суммы прибылей, кото­рая еще не получена, противоречит основным принципам шариата

• Ликвидация договора «мушарака»

Причинами для ликвидации могут быть следующие:

а)    выход одного из участника по своей воле;

б)    смерть одного из участников;

в)    неработоспособность (невменяемость) одного из участ­ников.

Каждый из партнеров вправе расторгнуть договор «му- шарака» путем направления соответствующего уведомления своему/своим партнеру/партнерам и получения своей доли из капитала. Такой выход не влечет за собой прекращения пар­тнерства оставшихся участников. Допускается, чтобы участни­ки предоставляли обязывающее обещание о сохранении пар­тнерства в течение определенного периода.

Если ликвидация происходит в дату истечения срока до­говора, все существующие активы должны быть реализованы по текущей рыночной стоимости, а выручка должна распреде­ляться следующим образом:

а)    оплата расходов на проведение ликвидации;

б)    оплата финансовых обязательств из чистых активов предприятия;

в)    распределение оставшихся активов среди партнеров в соответствии с их вкладами в капитал. Если активов оказывает­ся недостаточно и партнеры не получают возмещения по вне­сенным средствам, распределение таких активов происходит пропорционально их вкладам в капитал.

Принципиально важным остается отношение (уровень) прибыли каждого партнера, поскольку имеются некоторые расхождения среди исламских ученых относительно деления прибыли пропорционально вкладам в капитал, который инве­стируются участниками. С точки зрения имама Малика и има­ма Шафии, для законности «мушарака» необходимо чтобы каждый партнер получил прибыль точно в пропорции к его инвестициям. Поэтому, если A инвестировал 40% от общего капитала, он должен получить 40% прибыли. Любое соглаше­ние об обратном, которое наделяет его правом получить более или менее чем 40%, делает «мушарака» не действительным по Шариату.

Напротив, точка зрения имама Ахмада заключается в том, что соотношение прибыли может отличаться от соотно­шения инвестиций, если это согласовано между партнерами с их добровольного согласия. Поэтому допустимо, чтобы пар­тнер с 40% инвестиций получал 60% или 70% прибыли, в то время как другой партнер с 60% инвестиций получает только 40% или 30%.

Третье мнение представлено имамом Абу Ханифой, кото­рое представляет собой средний вариант между двумя упомя­нутыми выше мнениями. Он говорит, что отношение прибы­ли может отличаться от отношения инвестиций в нормальных условиях. Однако если партнер поставил специальное условие в соглашение, что он никогда не будет работать в «мушарака», и останется пассивным партнером в течение срока «мушарака», тогда его доля прибыли не может быть больше, чем доля его инвестиций.

Основными записями бухгалтерского учета по договору «мушарака» могут быть:

При заключении договора:

Дебет «мушарака»

Кредит Счет денежных средств При выходе участника:

Дебет Счет денежных средств Кредит «мушарака»

При получении прибыли:

Дебет Счет денежных средств

Кредит Счет получения прибылей и убытков

Следует отметить, что капитал «мушарака» должен быть инвестирован только в разрешенные шариатом виды деятель­ности. Кроме того, предприятие, созданное для управления договором «мушарака» не должно противоречить основным принципам исламской модели бухгалтерского учета, а имен­но, избежание процентов в сделках, неопределенности и азар­та. Кроме того, важным моментом в исламской модели бух­галтерского учета является закят (обязательный годовой налог в пользу бедных, нуждающихся). Турецкий исследователь Сабах ад-дин Заим выделяет 15 различий между закятом и обычным традиционным налогом. Некоторые из них следую­щие: ставка (около 2% в год), способ выплаты закята в отличие от аналогичных понятий для налога неизменны; плательщик закята не может претендовать на средства от данного очисти­тельного налога. В случае с налогом получение налогоплатель­щиком средств от уплаченного им налога возможно; закят взимается только с мусульман, а налог – со всех граждан; закят – это религиозная обязанность и акт поклонения, выраженные в финансовых терминах, а налог – это экономическое и финан­совое обязательство.

ААОИФИ определяет два метода признания прибыли, метод каждого периода и метод окончание срока действия контракта. По первому методу, прибыль признается посте­пенно за весь период действия контракта, что соответствует методу начисления. По второму методу, прибыль признается по завершении контракта, что соответствует кассовому мето­ду.

СФУ 4 ААОИФИ завершает учетный процесс «мушара- ка» и служит средством легитимации данного вида финан­сирования. Финансовый инструмент «мушарака» отражает концепцию принципа разделения прибылей и убытков. Дан­ный принцип поощряет участников эффективно и должным образом подходить к бизнес-проекту. Несмотря на равную расстановку распределения рисков, большинство исламских финансовых институтов не так часто вступают в такого рода договоры.